股東借款應警惕被稅法認定股息分配（分眾傳媒案系列解析系列）

福建分眾傳媒有限公司(以下簡稱“分眾傳媒”)訴稅務機關一案是2020年以來少有的典型涉稅行政訴訟案件，涉及多個稅務處理處罰爭議點，值得廣大納稅人和稅務機關執法工作者借鑒。

本案涉及的稅務處理處罰爭議點主要有：

1.分眾傳媒股東從企業借款是否應在稅法上被認定為股息分配;

2.分眾傳媒是否存在出資為股東購買房產的行為，如果存在，是否應在稅法上被認定為股息分配;

3.分眾傳媒是否通過開具收款收據，少列收入，逃避繳納稅款的行為;

4.分眾傳媒是否開具及存放假發票。

上述第一至三點，是廣大納稅人經常遇到或發生的，尤其值得注意。

一、分眾傳媒股東從企業借款是否應在稅法上被認定為股息分配?

按照《財政部、國家稅務總局關于規范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》(財稅〔2003〕158號)的規定，納稅年度內個人投資者從其投資企業(個人獨資企業、合伙企業除外)借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業生產經營的，其未歸還的借款可視為企業對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。這一規則對個人投資者以借款方式分配股息，進而避繳個人所得稅作出了限制。本案中分眾傳媒的自然人股東從企業借款符合“在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業生產經營”的條件，因此稅務機關認定股東應當計征個人所得稅，分眾傳媒應當履行代扣代繳義務。

分眾傳媒的申辯意見包括兩點：1.股東向其借款是用于企業藍鉆項目經營，因此不符合“未用于企業生產經營”的條件;2.分眾傳媒自2007年起連續四年虧損，凈利潤為負值，無可分配利潤，無法進行分紅，不滿足上位法《中華人民共和國公司法》第一百六十六條規定分紅的強制性前提條件，亦無法適用下位法財稅〔2003〕158號通知“視為企業對個人投資者的紅利分配”來計征個人所得稅。

法院認為：1.在原福州市地方稅務局稽查局對該股東所作的詢問筆錄中，該股東對借款在納稅年度內未歸還的事實亦予以確認，但未主張該借款系用于企業經營，同時，分眾傳媒在訴訟中亦未提供相應的證據佐證該借款系用于企業經營。原福州市地方稅務局稽查局在檢查過程及聽證時，上訴人雖提交了借款說明及部分還款證明，但銀行支付系統專用憑證等還款證明體現的時間均在借款年度終了之后，亦在稅務部門立案檢查之后。2.分眾傳媒主張其無利潤可分配以及被上訴人適用財稅〔2003〕158號通知違反上位法《中華人民共和國公司法》關于利潤分配的強制性規定，但是否有利潤可分配，并不影響原福州市地方稅務局稽查局在作出本案被訴行政處罰時將股東向其借款在納稅年度內未歸還的行為，視為企業對個人投資者的紅利分配的認定?；谝陨显?，法院沒有支持分眾傳媒的上述主張。

作者認為，分眾傳媒以“凈利潤為負值，無可分配利潤，無法進行分紅”為理由認為不能適用財稅〔2003〕158號文件規定是不能成立的。財稅〔2003〕158號文件對觸發股東借款規則的法律后果規定為“可視為企業對個人投資者的紅利分配”，強調“視為”說明與實際的紅利分配并無關聯，因此與企業凈利潤是否為正或是否有可分配利潤沒有關系。

如果股東按照“視為分配紅利”的規則繳納了個人所得稅后，償還了所借款項，個人所得稅能否退回?稅收實踐中一般認為不能退回，因為發生納稅義務的法律事實，即“在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業生產經營的”已經發生并不可能更改了。但是未來企業實際向股東分配股息時，應當允許用股東之前按照“視為分配紅利”繳納的個人所得稅抵頂實際分配股息時發生的納稅義務。
 

福建省福州市中級人民法院行政判決書(2020)閩01行終351號

上訴人(原審原告) 福建分眾傳媒有限公司，住所地福州市鼓樓區五鳳街道丞相路56號丞相坊小區1號樓2層E71。

法定代表人 李連縣，行政經理。

委托代理人 王曉輝、葛似蘭，福建聯合信實(福州)律師事務所律師。

被上訴人(原審被告) 國家稅務總局福州市稅務局稽查局，住所地福州市鼓樓區烏山支路34號。

法定代表人 徐孝坤，局長。

被上訴人(原審被告) 國家稅務總局福建省稅務局，住所地福州市銅盤路62號。

法定代表人 林京華。

委托代理人 周海彬。

委托代理人 劉偉英，福建建達律師事務所律師。

上訴人福建分眾傳媒有限公司因訴被上訴人國家稅務總局福州市稅務局稽查局行政處罰、被上訴人國家稅務總局福建省稅務局行政復議一案，不服福州市鼓樓區人民法院(2018)閩0102行初179號行政判決，向本院提起上訴。本院受理后，依法組成合議庭，對本案進行了審理，現已審理終結。

原審法院查明，原福州市地方稅務局稽查局根據上級交辦的外匯管理局線索和稅務稽查任務的工作安排，于2011年12月14日向原告福建分眾傳媒有限公司送達榕地稅稽檢通一[2011]201號《稅務檢查通知書》，對原告稅款屬期為2010年1月1日至2011年10月30日涉稅情況進行檢查。2015年10月20日又將原定稽查所屬期間變更為2004年1月1日至2011年12月31日。原福州市地方稅務局稽查局分別于2011年12月14日、2011年12月15日、2012年4月11日對原告的會計、原法定代表人制作了《詢問筆錄》，對原告涉嫌通過開具收款收據形式收取廣告費收入未入賬未納稅申報、開具假發票、為股東支付購房款和借款在納稅年度內未歸還等情況進行調查。并對原告涉嫌通過開具收款收據形式收取廣告費的相關七家企業發出《稅務檢查通知書》，進行調查。2012年2月10日，原福州市地方稅務局稽查局對福州世茂置業有限公司發出《稅務檢查通知書》，調查原告以企業資金為股東卞春蘭、程征購買房產情況。此外，通過調取原告賬簿資料，發現原告還存在股東卞春蘭、程征借款在該納稅年度終了未歸還又未用于企業生產經營的情況，以及存在向福建縱橫高速信息技術有限公司開具金額達5415.5元假發票的情況。對于上述調查結果，原福州市地方稅務局稽查局于2015年11月12日對原告分別作出榕地稅稽處告[2015]13號《稅務處理事先告知書》及榕地稅稽罰告[2015]37號《稅務行政處罰事項告知書》，對原告的違法事項、擬處理決定及稅務處罰的事實依據、法律依據、擬作出的處罰決定進行告知，同時告知原告依法享有的陳述、申辯的權利。上述兩份告知書于2015年11月17日向原告送達。2015年12月3日，原福州市地方稅務局稽查局進行稅務行政處罰聽證，聽取了原告的陳述、申辯。2016年5月16日，原福州市地方稅務局稽查局作出榕地稅稽處[2016]11號《稅務處理決定書》、榕地稅稽罰[2016]5號《稅務行政處罰書》，認定原告存在2004-2011年度通過開具收款收據收取廣告費收入未入賬的事實，并對原告處以偷稅款195395.58元一倍的罰款195395.58元;存在2010年度替股東支付購房款和股東向公司借款用于非生產經營超過一年未歸還未按規定代扣代繳個稅的事實，并對原告處以未代扣代繳個人所得稅款5319179.4元一點五倍的罰款7978769.10元;存在開具假發票票面金額達5415.5萬元及在辦公場所存放2657份假發票的事實，并處以30萬元罰款。上述兩份決定書于2016年5月19日向原告送達。原告不服榕地稅稽罰[2016]5號《稅務行政處罰書》，向原福建省地方稅務局申請行政復議，原福建省地方稅務局于2016年7月12日受理，復議機關認為榕地稅稽罰[2016]5號《稅務行政處罰決定書》系經原福州市地方稅務局重大案件審理程序作出，故根據《稅務行政復議規則》第二十九條第二款規定，將審理委員會所在稅務機關原福州市地方稅務局列為行政復議被申請人，向原福州市地方稅務局發出閩地稅復提答字[2016]3號《行政復議答復通知書》。原福州市地方稅務局于2016年7月25日向復議機關提交《稅務行政復議答復書》及相關證據。原福建省地方稅務局經審理，于2016年9月9日作出閩地稅復決字[2016]4號《稅務行政復議決定書》，維持了榕地稅稽罰[2016]5號《稅務行政處罰決定書》，于2016年9月13日送達原告。原告仍不服，提起本案訴訟。

原審法院認為，根據《中華人民共和國行政訴訟法》第二十六條第六款“……行政機關被撤銷或者職權變更的，繼續行使其職權的行政機關是被告?！钡囊幎ㄒ约案Ｖ菔兄屑壢嗣穹ㄔ喊l生法律效力的(2018)閩01行終107號《行政裁定書》的認定，國家稅務總局福州市稅務局稽查局及國家稅務總局福建省稅務局系本案適格被告。

國家稅務總局福州市稅務局稽查局提交的證據可以形成完整的證據鎖鏈，證實原告存在通過開具收款收據收取廣告費收入，在賬簿上不列、少列收入共計3，652，254元的事實;存在替股東支付購房款20,392,897.00元和借款6，203,000.00元未按規定代扣代繳“利息、股息、紅利所得”稅目個人所得稅的事實;存在開具假發票票面金額達5415.5萬元，且在辦公場所存放2657份假發票的事實。原福州市地方稅務局稽查局依照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款、第六十九條，《中華人民共和國發票管理辦法》(國務院令第587號)第三十九條的規定，認定原告在賬薄上不列、少列收入，不繳或者少繳應納稅款的行為系偷稅;公司出資購買房產登記于股東名下、股東向公司借款在納稅年度終了既不歸還又未用于企業生產經營應視為企業對個人投資者的紅利分配，應按“利息、股息、紅利所得”項目計征扣繳個人所得稅;在明知情形下開具并在辦公場所存放假發票系應追究相應責任的違法行為，作出的行政處罰，符合法律規定，處罰幅度亦在裁量范圍內。原福州市地方稅務局稽查局在作出處罰決定前，依照《中華人民共和國行政處罰法》第四十二條、第四十三條的規定，依法告知原告擬作出行政處罰決定的事實、理由及享有的相關權利，聽取了原告的陳述、申辯，程序合法。原告關于2004年到2011年度期間開具收款收據收取廣告費系因原告的財物人員對稅務知識的理解存在誤差，不存在偷稅故意的主張，不能構成其免責的理由。原告關于被訴行政處罰對2004年1月到2006年12月14日之間開具收款收據收取廣告費的行為進行處罰已超過法定的處罰追溯期限，不能再處罰的主張，因原告開具收款收據收取廣告費的行為具有連續性，原福州市地方稅務局稽查局根據行政處罰法第二十九條的規定，認為追溯期應當從最后一個行為終了之日起算，并無不當，原告該主張原審法院不予采納。原告關于案涉房屋所有權沒有登記在股東名下，仍登記在開發商處，不能將原告出資購房行為視為對股東紅利進行實物分配，第二項處罰決定的第一部分法律適用錯誤的主張，因原告存在向開發商付款的事實，且購房買賣合同及備案登記均顯示原告股東名字，故在購房買賣合同未被撤銷的前提下，原告該主張原審法院不予采納。原告還主張其連續三年虧損，沒有可分配利潤，且股東借款均用于生產經營，故第二項處罰決定的第二部分事實認定不清，因原告提交的證據不足以證實股東的借款用于生產經營，且原告存在通過開具收款收據形式收取廣告費收入未列入賬薄的行為，故原告提交的審計報告、企業所得稅匯算清繳報告不是基于原告實際經營情況作出，不能證明原告2008-2010年度存在連續三年虧損的事實。原告關于被告沒有提供證據證明原告對存放假發票存在主觀故意，也未提供合法的鑒定結論，并超越福建省稅務行政處罰裁量權基準裁量的主張，原審法院認為原告公司原法定代表人及會計的筆錄結合假發票上原告向稅務部門申請刻制的專用章，可以證明原告對于存放假發票的行為是明知的，本案稅務機關對發票真偽的鑒定符合《中華人民共和國發票管理辦法實施細則》第三十三條的規定，對原告存放偽造發票的罰款亦在《中華人民共和國發票管理辦法》第三十九條規定的幅度范圍內，也符合《福建省稅務行政處罰裁量權基準適用規則》第八條規定的情形，故原告該主張原審法院不予支持。

行政復議機關原福建省地方稅務局受理原告的行政復議申請后，按規定向行政復議被申請人發出了提交答復通知書，經審理在法定期限內作出《行政復議決定書》，認定事實清楚，復議程序合法。

綜上所述，原告的訴請缺乏事實與法律依據，原審法院不予支持。依據《中華人民共和國行政訴訟法》第六十九條的規定，判決駁回原告福建分眾傳媒有限公司的訴訟請求。

上訴人福建分眾傳媒有限公司向本院提起上訴稱，

       一、上訴人的股東程征向上訴人借款是用于企業藍鉆項目經營，不適用財稅[2003]158號《財政部 國家稅務總局關于規范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》(下稱財稅[2003]158號通知)第二條規定。且上訴人自2007年起連續四年虧損，凈利潤為負值，無可分配利潤，無法進行分紅，不滿足上位法《中華人民共和國公司法》第一百六十六條規定分紅的強制性前提條件，亦無法適用下位法財稅[2003]158號通知“視為企業對個人投資者的紅利分配”來計征個人所得稅。上訴人提交兩份《審計報告》及一份《企業所得稅匯算清繳報告》對連續虧損事實進行初步舉證，且證據足以證明連續四年虧損，無可分配利潤，無法進行分紅。而被上訴人未舉證證明上訴人不存在虧損，亦無證據證明上訴人存在可分配利潤及具體可分配利潤金額。根據《中華人民共和國行政訴訟法》第三十四條、《最高人民法院關于行政訴訟證據若干問題的規定》第六條規定，被上訴人應當承擔舉證不利后果。因此，原審對是否虧損的事實認定不清。

       二、涉案房屋僅是購房買賣合同的備案登記，房屋所有權未登記在股東卞春蘭名下，目前仍登記在開發商名下。原審未區分購房買賣合同系債權效力，并非物權效力，與財稅[2008]83號《財政部、國家稅務總局關于企業為個人購買房屋或其他財產征收個人所得稅問題的批復》(下稱財稅[2008]83號批復)第一條第一款規定的房屋所有權須登記在股東個人名下才可視為分紅的情形不符，不應計征個人所得稅。因此，原審未正確理解、適用規范性文件，適用法律錯誤。

       三、被上訴人僅依據上訴人自行制作的收款收據認定2004-2011年度上訴人存在未入賬收入，但未向第三方全面調查予以核實、確認是否真實存在未入賬收入及具體金額多少，因此不能形成證據鏈。原審對該事實未進行核實，認定事實不清。四、上訴人對存放假發票不知情，不存在主觀故意，不應受到行政處罰。且根據《福建省稅務行政處罰裁量權基準》序號31的第2項規定，被上訴人對上訴人作出30萬元罰款決定已超出自由裁量權范圍，原審對此未予以糾正有誤。

       綜上，請求：

       一、撤銷原審判決，并依法改判：(一)撤銷福州市地方稅務局稽查局榕地稅稽罰[2016]5號《稅務行政處罰書》;(二)撤銷福建省地方稅務局閩地稅復決字[2016]4號《稅務行政復議決定書》;

       二、本案一、二審訴訟費用由被上訴人承擔。

被上訴人國家稅務總局福州市稅務局稽查局辯稱，原審法院認定事實清楚，證據充分，適用法律正確，依法應予維持，駁回上訴人的上訴請求。

       一、上訴人提供的證據不能證明上訴人連續多年虧損，且其所稱2008-2010年度連續三年虧損，凈利潤均為負值，也不能成為其對股東購房、股東借款行為無需征繳個稅的理由。

       1.上訴人公司股東借款行為，依法應“視同紅利分配”行為進行計征個人所得稅，是否存在可分配利潤不是股東借款行為征個稅的前提條件，上訴人偷換概念把借款行為與紅利分配行為混為一談。

       2.本案上訴人有通過開具收款收據未入賬逃避繳納稅款的行為，上訴人的審計報告、企業所得稅匯算清繳報告并不是基于上訴人實際真實的經營情況、真實的賬簿等涉稅資料作出，根本不能證明上訴人2008年-2010年度連續三年虧損。

       二、上訴人認為“所有權未登記在卞春蘭名下的房產，不視為分紅，案中房屋所有權仍登記在開發商名下”是不能成立的。原審法院認定上訴人存在向開發商支付購房款，且購房買賣合同及備案登記均顯示股東卞春蘭名字，依法認定上訴人應按“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅是完全正確的。

       三、對于上訴人2004至2011年度未入賬收入，答辯人提供了上訴人開具的收款收據、未入賬明細表以及答辯人的詢問筆錄、外調材料、聽證筆錄等一系列證據，足以證明原審法院認定答辯人提交的證據足以形成完整的證據鏈是完全正確的。

       1.對于偷稅事實，答辯人提供《賬外收款收據核實情況明細表》、《開具收據未入賬明細表》、外調企業提供的《情況說明》、合同、收款收據和上訴人會計何申的詢問筆錄等一系列證據予以證實，而非上訴人所說的只有收款收據。上訴人上訴后推翻其之前在聽證筆錄、原一審及發回重審起訴狀、原二審法庭調查中所確認過的偷稅事實，沒有任何依據。

       四、答辯人對上訴人作出《稅務行政處罰決定書》的事實系基于《稅務處理決定書》的同一事實作出，《稅務處理決定書》已生效，上訴人推翻已生效的稅務處理決定所認定的應補繳稅款金的事實，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第八十八條規定，于法無據。

       五、上訴人存在知道是偽造的發票而存放的行為，答辯人在法律規定范圍內對上訴人存放假發4097票份行為依法處罰30萬元，并沒有超越自由裁量權的范圍。1.詢問筆錄及發票上所蓋上訴人的章，可充分證明上訴人對存放假發票是明知的。答辯人根據《中華人民共和國發票管理辦法》第三十九條、《福建省稅務行政處罰裁量權基準適用規則》第八條規定，在法律規定范圍內對上訴人存放假發票處以30萬元罰款符合法律規定，未超越自由裁量權的范圍。綜上，請求駁回上訴人的全部上訴請求。

被上訴人國家稅務總局福建省稅務局辯稱，一、原審判決認定事實清楚，具有法律依據，程序合法。二、原福建省地方稅務局作出的《稅務行政復議決定書》認定事實清楚，適用法律正確，程序合法。上訴人上訴所稱的事實與理由不成立，上訴請求沒有事實和法律依據。請求：駁回上訴，維持原判。

原審中各方當事人提交的證據均隨案移送本院。經審查，相關證據均經原審開庭質證。上訴人在二審期間提供了一份《福州市房屋權屬登記信息查詢證》作為證據，擬證明預告登記已經失效，預告登記并不必然導致所有權登記。本院認為，該證據與本案不具有關聯性，不予采信。本院經審理查明的事實與原審判決認定的事實一致，本院予以確認。

本院認為，原審法院對國家稅務總局福州市稅務局稽查局及國家稅務總局福建省稅務局系本案適格被告的認定，本院予以認可。

關于上訴人是否存在偷稅的違法事實問題。《中華人民共和國發票管理辦法》第十九條規定：“銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票;特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。”按此規定，上訴人取得的廣告費收入應按《中華人民共和國發票管理辦法》開具發票。被上訴人國家稅務總局福州市稅務局稽查局提供的《賬外收款收據核實情況明細表》、《開具收據未入賬明細表》、外調企業提供的《情況說明》、合同、收款收據和上訴人會計何申的詢問筆錄，可以形成證據鏈證實上訴人通過開具收款收據收取廣告費共計3652254元未入賬，且未按規定開具發票，而是開具收款收據，屬于在賬簿上不列、少列收入，不繳或者少繳應納稅款的偷稅行為。上訴人在行政處罰程序、復議程序及原一審、二審及發回重審的起訴狀中對通過開具收款收據收取廣告費共計3652254元未入賬的事實均予以確認，而其在本案發回重審后對其原確認的事實予以否認，但未就此提供相應的證據以證明其實際未收到相關費用款項，上訴人關于被上訴人未對收款收據所列賬目是否真實存在未入帳收入、未進行全面核實、事實認定不清的主張，無相關事實依據證明，其主張不能成立。原福州市地方稅務局稽查局針對上訴人上述提供應稅勞務取得的現金、代金券和實物合并按照《中華人民共和國營業稅暫行條例》附件《營業稅稅目稅率表》中的服務業5%稅率計征營業稅，追補營業稅稅款人民幣182,612.7元(3,652,254*5%),根據《中華人民共和國城市維護建設稅暫行條例》第三條“城市維護建設稅，以納稅人實際繳納的消費稅、增值稅、營業稅稅額為計稅依據，分別與消費稅、增值稅、營業稅同時繳納?！币约暗谒臈l第一款“納稅人所在地在市區的，稅率為7%”，追補城市維護建設稅人民幣12,782.89元(182,612.7*7%)。上訴人在2004至2011年度通過開具收款收據形式收取上述廣告費收入，未進行納稅申報，屬于在賬簿上不列、少列收入，不繳或者少繳應納稅款的行為，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入、或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的，依法追究刑事責任。”的規定，認定為偷稅，作出處以少繳稅款一倍罰款即195395.58元，量罰適當。

《中華人民共和國行政處罰法》第二十九條規定：“違法行為在二年內未被發現的，不再給予行政處罰。法律另有規定的除外。前款規定的期限，從違法行為發生之日起計算;違法行為有連續或者繼續狀態的，從行為終了之日起計算?！北景钢?，針對上訴人2004年至2011年偷稅的違法行為，原福州市地方稅務局稽查局于2016年5月16日作出了被訴《稅務行政處罰決定書》。因上述偷稅違法行為存在持續狀態，因此原福州市地方稅務局稽查局作出被訴行政處罰，符合上述法律規定。上訴人關于被訴行政處罰超過追溯時效的主張，不能成立。

關于上訴人是否存在應扣未扣個人所得稅的違法事實問題。上訴人主張購房行為系企業，系上訴人先期購買房屋并支付購房款20392897元，后因企業資金不足，決定放棄購置房產，由股東卞春蘭購置，上訴人與卞春蘭簽訂《協議》,確認所有權屬于卞春蘭所有，卞春蘭以程征、黃秋萍代付方式歸還購房款。對此，被上訴人國家稅務總局福州市稅務局稽查局提供的證據可以證實上訴人記賬憑證顯示2010年7月31日其向福州世茂置業有限公司共支付了購房款人民幣20390580元，同時附有相應支付購房款的轉賬進賬單、支付憑證等。2010年7月28日，上訴人股東卞春蘭與福州世茂置業有限公司簽訂八份《商品房買賣合同》，向該公司購買位于福州市臺江區房產，房屋權屬登記產權人為卞春蘭，上訴人2010年7月31日所付購房款即用于為股東卞春蘭支付以上八套房產,同時上訴人原法定代表人程征亦確認上訴人以企業資金為其支付購房款2317元，綜上，上訴人存在以企業資金為股東卞春蘭、程征支付購房款的事實能夠成立。財稅[2003]158號通知第一條第二款規定:“除個人獨資企業、合伙企業以外的其他企業的個人投資者，以企業資金為本人、家庭成員及其相關人員支付與企業生產經營無關的消費性支出及購買汽車、住房等財產性支出，視為企業對個人投資者的紅利分配，依照‘利息、股息、紅利所得’項目計征個人所得稅?！?/span>財稅[2008]83號批復第一條規定：“根據《中華人民共和國個人所得稅法》(2011修正)和《財政部 國家稅務總局關于規范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》(財稅[2003]158號)的有關規定，符合以下情形的房屋或其他財產，不論所有權人是否將財產無償或有償交付企業使用，其實質均為企業對個人進行了實物性質的分配，應依法計征個人所得稅。(一)企業出資購買房屋及其他財產，將所有權登記為投資者個人、投資者家庭成員或企業其他人員的;……”第二條規定：“……對除個人獨資企業、合伙企業以外其他企業的個人投資者或其家庭成員取得的上述所得，視為企業對個人投資者的紅利分配，按照‘利息、股息、紅利所得’項目計征個人所得稅……”上訴人主張，按財稅[2008]83號批復第一條規定，房屋所有權須登記在股東卞春蘭個人名下才可視為紅利分配，而涉案房屋系預告登記，預告登記現已失效，故涉案不屬于所有權登記在股東名下的情形，不應計征個人所得稅。本院認為，財稅[2003]158號通知現行有效，財稅[2003]158號通知、[2008]83號批復的規定，旨在限制企業為投資者個人出資購房。上訴人關于涉案房屋要完成所有權登記后，征稅的起點才能開始的主張，明顯有違上述通知、批復的精神，也不符合征繳稅收的時效性。涉案商品房的買賣合同及預告登記均已辦理在卞春蘭名下，至原福州市地方稅務局稽查局2016年5月作出本案被訴行政處罰時仍未改變，上訴人為股東支付購房款事實清楚。綜上，對于上訴人以企業資金為股東支付購房款共人民幣20392897元的事實，依法應視為企業對個人投資者的紅利分配，應依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。經原福州市地方稅務局稽查局重大案件審理委員會會議審議，根據《中華人民共和國個人所得稅法》第三條第五款：“個人所得稅的稅率：……五、特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十”的規定，認定上訴人應扣未扣“利息、股息、紅利所得”個人所得稅款4078579.4(20392897*20%)元，應補扣繳人民幣4078579.4元，事實清楚、依據充分。

其次，上訴人對于股東卞春蘭向其借款額為人民幣75,000元的款項未用于企業經營且未在該納稅年度內歸還的事實無異議，本院予以確認。上訴人主張，股東程征借款的人民幣6,128,000元，系用于企業的經營，并提供了與程征簽訂的《協議》、董事會決議以及“藍鉆會”商標注冊證等證明借款是用于企業經營。而在原福州市地方稅務局稽查局對企業法定代表人程征所作的詢問筆錄中，程征對借款在納稅年度內未歸還的事實亦予以確認，但未主張該借款系用于企業經營，同時，上訴人在訴訟中亦未提供相應的證據佐證該借款系用于企業經營。原福州市地方稅務局稽查局在檢查過程及聽證時，上訴人雖提交了借款說明及部分還款證明，但銀行支付系統專用憑證等還款證明體現的時間均在借款年度終了之后，亦在稅務部門立案檢查之后，上訴人關于程征借款系用于企業生產經營的主張，不能成立。原福州市地方稅務局稽查局認定上訴人兩股東卞春蘭、程征借款共人民幣6,203,000元未用于企業生產經營，且在納稅年度內未歸還，依據財稅[2003]158號通知第二條“納稅年度內個人投資者從其投資企業(個人獨資企業、合伙企業除外)借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業生產經營的，其未歸還的借款可視為企業對個人投資者的紅利分配，依照‘利息、股息、紅利所得’項目計征個人所得稅”的規定，經原福州市地方稅務局稽查局重大案件審理委員會會議審議，對于兩股東向上訴人借款人民幣6,203,000元，視為企業對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅，事實清楚。上訴人主張其無利潤可分配以及被上訴人適用財稅[2003]158號通知違反上位法《中華人民共和國公司法》關于利潤分配的強制性規定，并在二審中向本院申請對其2007-2010年度各年利潤及各年年末未分配利潤進行鑒定。對此，本院認為，上訴人在原一審、二審、發回重審后原審審理的近兩年期間，均未向法院提出鑒定的申請，故其應承擔舉證不能的后果，對其鑒定申請，本院不予準許。且上訴人是否有利潤可分配，并不影響原福州市地方稅務局稽查局在作出本案被訴行政處罰時將股東向其借款在納稅年度內未歸還的行為，視為企業對個人投資者的紅利分配的認定，上訴人的上述主張，缺乏法律依據，不予支持。根據《中華人民共和國個人所得稅法》第三條第五款按稅率20%計征個人所得稅，上訴人應扣未扣“利息、股息、紅利所得”個人所得稅款人民幣1,240,600元，應補扣繳人民幣1,240,600元。綜上，上訴人應補扣繳上述兩項個人所得稅款共計人民幣5,319,179.4元。原福州市地方稅務局稽查局在作出本案被訴行政處罰決定前，已于2015年11月12日向上訴人作出《稅務處理事項告知書》，已告知了上訴人應補繳的稅款以及在稅務行政處罰決定之前主動補繳的，則處以未代扣代繳個人所得稅款5319179.4元零點五倍的罰款，但上訴人在原福州市地方稅務局稽查局2016年5月16日作出被訴處罰決定前未能主動補繳稅款。據此，原福州市地方稅務局稽查局根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十九條的規定，對上訴人應扣未扣個人所得稅款的行為，處以應扣未扣稅款1.5倍罰款計人民幣7,978,769.1元，事實清楚、適用法律正確、量罰適當。上訴人關于對于其首次違法行為，原福州市地方稅務局稽查局對其處以應扣未扣、應收未收稅款1.5倍罰款有誤的主張，不能成立。

關于上訴人是否存在知道或者應當知道是偽造發票而存放的違法事實的問題。上訴人存在開具假發票人民幣5415.5萬元的行為(已另案處理)。上訴人公司原法定代表人程征、會計何申在原福州市地方稅務局稽查局對其所作的詢問筆錄中對假發票在其經營所被查獲的事實，予以確認，上訴人所使用的正規發票均系向稅務機關購買，其對于所購買的發票的數量、面值等情況應是明知的。而稅務人員于2011年12月14日在上訴人經營場所發現上訴人財務室內存放發票4097份，填開金額高達人民幣2,189,349,287.77元，所開具的發票上蓋有上訴人的公章，經鑒定2657份發票系假發票。上訴人辯稱對存放假發票不知情，明顯不符合客觀事實也有悖常理，該主張不能成立。對于上訴人存放假發票的行為，原福州市地方稅務局稽查局經過集體討論決定，根據《中華人民共和國發票管理辦法》第三十九條第(二)項：“有下列情形之一的，由稅務機關處1萬元以上5萬元以下的罰款;情節嚴重的，處5萬元以上50萬元以下的罰款;有違法所得的予以沒收：(二)知道或者應當知道是私自印制、偽造、變造、非法取得或者廢止的發票而受讓、開具、存放、攜帶、郵寄、運輸的”及《福建省稅務行政處罰裁量權基準適用規則》第八條第一款第(三)項：“對有下列情形之一的行政處罰，應當經過有權作出行政處罰決定的稅務機關集體討論決定：(三)實施行政處罰在法律、法規、規章及國家稅務總局規范性文件規定的幅度范圍內，但高于或低于《基準》規定的”的規定，對上訴人處以30萬元罰款，事實清楚，量罰適當、適用依據正確。上訴人關于原福州市地方稅務局稽查局對上訴人處以罰款30萬元超越法定裁量權的主張，不能成立。

原福州市地方稅務局稽查局經過受理、立案、調查，在作出本案被訴處罰決定前，于2015年11月12日依法作出《稅務行政處罰事項告知書》，告知了上訴人擬作出的處罰，以及依法享有的陳述、申辯及申請聽證的權利。根據上訴人的申請舉行了聽證，作出被訴行政處罰并送達上訴人，行政程序合法。

行政復議機關原福建省地方稅務局受理上訴人的復議申請后，向被申請人發出了行政復議答復通知書，經審查，于法定期限內作出被訴復議決定并送達各方當事人，事實清楚、行政程序合法。

綜上，原審判決認定事實清楚，適用法律正確，應予維持。上訴人的上訴理由不能成立，其上訴請求，不予支持。據此，依照《中華人民共和國行政訴訟法》第八十九條第一款第(一)項的規定，判決如下：

駁回上訴，維持原判。

二審案件受理費50元由上訴人福建分眾傳媒有限公司負擔。

本判決為終審判決。

審 判 長　王小倩

審 判 員　鄭　鋆

審 判 員　張厚磊

二〇二〇年七月二十九日

法官助理　李　升

書 記 員　陳佳怡

附：本判決適用的相關法律依據

《中華人民共和國行政訴訟法》

第八十九條人民法院審理上訴案件，按照下列情形，分別處理：

(一)原判決、裁定認定事實清楚，適用法律、法規正確的，判決或者裁定駁回上訴，維持原判決、裁定;

(二)原判決、裁定認定事實錯誤或者適用法律、法規錯誤的，依法改判、撤銷或者變更;

(三)原判決認定基本事實不清、證據不足的，發回原審人民法院重審，或者查清事實后改判;

(四)原判決遺漏當事人或者違法缺席判決等嚴重違反法定程序的，裁定撤銷原判決，發回原審人民法院重審。

原審人民法院對發回重審的案件作出判決后，當事人提起上訴的，第二審人民法院不得再次發回重審。

人民法院審理上訴案件，需要改變原審判決的，應當同時對被訴行政行為作出判決。